edición: 2349 , Miércoles, 22 noviembre 2017
28/09/2010
Observatorio Fiscal

Bases imponibles negativas y fusiones impropias

DATADIAR
La normativa del Impuesto sobre Sociedades considera fusión la operación por la cual una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.

En el ámbito mercantil, los arts. 22 a 67 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada (fusión impropia).

En la medida en que las operaciones que se pretendan llevar a cabo cumplan los requisitos para ser calificadas como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil podrán acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS).

No obstante lo anterior, hay que tener en cuenta, que de acuerdo a lo contenido en el art. 96.2 TRLIS, no se aplicará el régimen especial cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

Según la doctrina administrativa, el fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral. Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En la normativa del Impuesto sobre Sociedades, se establece que "las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente podrán ser compensadas por la entidad adquirente.

Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la entidad transmitente, o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondientes a dicha aportación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor contable.

En ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio."

Por lo tanto, en situaciones de sociedades que formen parte de un grupo, en general, las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la absorbida podrán ser compensadas por la absorbente, con las limitaciones expresadas.

La duda que analizamos es que si dentro del concepto del art. 96.2 TRLIS de "motivos económicos válidos", podría incluirse una situación de fusión de una participada, cuando la absorbente tiene pérdidas y la absorbida tiene beneficios.

Pues bien, la respuesta puede ser afirmativa. La Dirección General de Tributos en sus consultas, ha ido matizando ese concepto, jurídicamente indeterminado. Según su consulta vinculante  nº V0697-09 de 2 de abril de 2009, admite como “motivo económico válido” esa situación en la medida que sirva o tenga "como objetivo principal dotar de mayor solidez al balance de la sociedad absorbente, con objeto de disminuir el riesgo de que se produjesen cancelaciones anticipadas o no renovaciones de las líneas de financiación de la sociedad, y en general, para tener un mayor acceso al crédito bancario, así como prepararla mejor para el entorno económico general previsto para la economía española y el hotelero en particular, siendo otros objetivos la racionalización de la estructura societaria dotándola de mayor simplicidad y transparencia; la simplificación de la gestión administrativa, contable, mercantil y fiscal del grupo, evitando duplicidades de estructuras y costes, así como las actuales ineficiencias en la utilización de los recursos de la organización, con el consiguiente ahorro de costes que de ello se derivaría; y la mejora del poder de negociación con clientes y proveedores y en general la mejora de la gestión y comercialización de los hoteles propiedad de las sociedades intervinientes en la fusión. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS."

Por lo tanto, si en la documentación de la fusión se justifica la operación teniendo en cuenta lo anterior, fortalecer el balance de cara a una financiación externa, podría ser plausible la compensación de las bases imponibles negativas de la absorbente con los beneficios de la absorbida, o al menos no sancionable, en la medida que se acoge un criterio de la Dirección General de Tributos.

Equipo jurídico datadiar.com

Consultas Vinculantes

El concepto de establecimiento permanente está ligado al desarrollo de una explotación económica, hecho que, en el caso de las Embajadas, no se produce. D.G.T. C, (12/05/2010).
El consultante, Consul Honorario en España, desea abrir una cuenta bancaria a nombre del Consulado donde depositar las cantidades recaudadas, en concepto de arancel por los trámites realizados a los ecuatorianos que lo solicitan. Desea conocer el régimen fiscal del consulado y la necesidad de solicitar el Número de Identificación Fiscal del mismo.  La disposición adicional sexta.1 de la LGT debe ser interpretado teniendo en cuenta que la utilización del NIF es imprescindible para la realización de determinadas actividades que son esenciales para las funciones de los consulados honorarios, por ejemplo, como se cita en la consulta, la apertura de una cuenta bancaria, (artículo.28.3 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, BOE de 5 de septiembre, en adelante RGAT). De tal suerte, que si no se les reconociera a los consulados honorarios la facultad de solicitar y obtener, en su caso, el correspondiente NIF se estaría restringiendo y dificultando, en última instancia, el ejercicio de las facultades que a los consulados honorarios les están reconocidas en un Tratado internacional suscrito por el Reino de España, el Convenio de Viena, y, por lo tanto, obligatorio. En este sentido, dadas las funciones desempeñadas por los consulados honorarios como representantes de los intereses del Estado al cual pertenecen en orden a la protección de los intereses de sus nacionales en el Estado en el cual están establecidos (artículo 5 de la Convención de Viena) se les puede otorgar NIF a su solicitud, sin que, por otra parte, estén obligados a presentar dicha solicitud o, dicho de otro modo, los consulados honorarios podrán disponer de NIF si así lo solicitan, pero no les es aplicable el mandato de la disposición adicional sexta.1 de la LGT en cuanto a la obligación de obtener NIF.

Aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual en caso de fallecimiento anterior a la consolidación de la deducción. D.G.T. C, (13/05/2010).
El consultante y su cónyuge, como consecuencia de la obtención de primer empleo por parte de ésta, tienen intención de cambiar de domicilio a un lugar próximo a su centro de trabajo. La localidad donde se sitúa su actual residencia habitual, que les fue entregada hace menos de tres años, dista unos 90 kilómetros a dicho centro trabajo; distancia que se vería reducida a unos 12 Km con el traslado de localidad. la consultante y su cónyuge, como consecuencia de la obtención de primer empleo por parte de ésta, tienen intención de cambiar de domicilio a un lugar próximo a su centro de trabajo. La localidad donde se sitúa su actual residencia habitual, que les fue entregada hace menos de tres años, dista unos 90 kilómetros a dicho centro trabajo; distancia que se vería reducida a unos 12 Km con el traslado de localidad. Consideración de la actual residencia habitual como vivienda habitual a pesar de no haber alcanzado el período de permanencia de tres años en la misma.

Tribunales

No es posible que cada socio pueda discutir, por su cuenta y en litigio individual, frente a la Administración tributaria, los resultados de la gestión de la sociedad transparente y sus repercusiones fiscales. Tribunal Supremo. Sentencia 6 de mayo de 2010.
Una   sociedad que tribute en régimen de transparencia fiscal y que por ello impute a los socios su base imponible es un ente societario con personalidad jurídica propia, que voluntaria y libremente han constituido sus socios y participado los accionistas sometiéndose a su régimen jurídico. Esto no supone indefensión alguna para el socio ya que la propia sociedad puede impugnar todas y cada una de las liquidaciones tributarias que afecten a la sociedad y el socio podría, en nombre de la sociedad y no en nombre propio, ejercer acciones en sustitución de las que dejaren de ejercer los gestores de la misma para impugnar liquidaciones tributarias. No es posible que cada socio pueda discutir, por su cuenta y en litigio individual, frente a la Administración tributaria, los resultados de la gestión de la sociedad transparente y sus repercusiones fiscales.  

Retenciones en rentas exentas. Rendimientos de letras del tesoro. Tribunal Supremo. Sentencia 17 de mayo de 2010.
La única peculiaridad de los rendimientos sometidos a retención es que por ser pagos en dinero hechos por terceros, de rendimientos netos o cuasi netos, son por ello susceptibles del gravamen anticipado del IRPF y del IS. No tienen, pues, sustantividad propia, y el hecho de que se anticipe agota su efecto en la propia anticipación como ingresos a cuenta que  deben devolverse cuando al final del ejercicio se aprecia que exceden de la cuota líquida del Impuesto. El elevar los rendimientos sometidos a retención a una categoría especial no susceptible, en ningún caso, de devolución, carece de todo fundamento racional. El párrafo que recalca que  las exenciones referidas no alcanzarán en ningún caso a los rendimientos sometidos a retención por Impuesto sobre Sociedades, es un precepto que existía en el antiguo Impuesto sobre las Rentas del Capital. Pues bien, el párrafo que comentamos, al suprimirse el Impuesto sobre las Rentas del Capital, fue traspuesto al artículo 5 de la Ley 61/1971  , con poca fortuna, porque aunque lo que se pretendía era que  las retenciones serían exigibles en todo caso a las entidades exentas, como a las no exentas, lo cierto es que su pésima redacción da entender que excluyó dichos rendimientos del alcance y contenido de la exenciones reguladas en los apartados 1 y 2 del artículo 5º  , que es cosa distinta.

Tribunales Económico-Administrativos

Requisitos para la deducción de las cuotas de IVA. Afectación de las operaciones a la actividad económica realizada por el sujeto pasivo que soporta las cuotas. Cuotas soportadas por asesoramiento en la adquisición de acciones. TEAC R, (13-04-2010).
La norma exige que las operaciones recibidas, por las que se soportan cuotas de IVA, queden afectas a la actividad económica sujeta al impuesto realizada por el empresario o profesional. Dicha deducibilidad debe efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios. Así, no son deducibles los gastos por asesoramiento en la adquisición de acciones cuya titularidad corresponde a otra empresa vinculada con el obligado tributario comprobado. La prueba de la afectación de los bienes a la actividad empresarial corresponde a X por cuanto es quien pretende deducir el IVA soportado por los gastos relacionados con la adquisición de las acciones de Y. En ningún momento se prueba por la entidad el uso de las acciones de Y en su actividad, máxime cuando en el fundamento de derecho anterior ya hemos concluido que esas acciones no son de su propiedad. Los gastos de asesoramiento se encuentran afectos a Z entidad que ya había sido creada al emitirse la mayoría de las facturas por dichos servicios y en particular la de mayor importe, puesto que desde un primer momento se sabía que ella iba a ser la entidad adquirente de las acciones de Y.

Utilización de inmuebles por el promotor, a efectos de considerar la ulterior entrega de los mismos como primera entrega sujeta y no exenta o como segunda entrega exenta de IVA. TEAC R, (13-04-2010).
El término utilización debe entenderse como afectación de los bienes a un destino distinto al de su venta durante un período superior a dos años. Cuando los bienes se incorporan al inmovilizado de la empresa promotora para ser destinados al arrendamiento durante un plazo superior a dos años, siendo objeto de varios contratos de arrendamiento, y posteriormente se venden a persona distinta del arrendatario que hubiera venido utilizando durante dicho período los bienes, dicha venta tiene la consideración de segunda entrega exenta del impuesto.

Noticias Relacionadas

Director
Alfonso Pajuelo ( director@icnr.es )

Redacción (redaccion@icnr.es)

  • Juan José González
  • Javier Ardalán
  • Carlos Schwartz
  • Rafael Vidal

Intelligence and Capital News Report ®
es una publicación de Capital News Ediciones S.L.
Editor: Alfonso Pajuelo
C/ Joaquín María López, 30. 28015 Madrid
Teléfono: 92 118 33 20
© 2017 Todos los derechos reservados.
Prohibida la reproducción sin permiso expreso de la empresa editora.

Optimizado para Chrome, Firefox e IE9+

loading
Cargando...