edición: 2112 , Viernes, 9 diciembre 2016
29/09/2008
OBSERVATORIO FISCAL

El IVA en las certificaciones de obra

Datadiar

Una cuestión que siempre ha suscitado problemática dentro de la correcta liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido es la originada con las “certificaciones de obra”. Si la emisión de las mismas en el marco de una ejecución de obra concreta devengan o no el Impuesto. Por este motivo, vamos a tratar de dar unas directrices para aclarar esta situación.

El art. 75 Uno números 1º y 2º LIVA establece que se devengará el Impuesto:

 ´1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable (…)

 2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

 No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.”

En otro sentido, nos parece comentar lo contenido en la consulta vinculante de la DGT de 18 de julio de 2008 determina lo siguiente:

“En este sentido, y con respecto a las ejecuciones de obra, el hecho de que el promotor o dueño de las obras sea propietario de las mismas desde un punto de vista estrictamente jurídico, de acuerdo al derecho nacional, a medida que éstas se van ejecutando, no puede implicar el devengo del Impuesto sin más, por cuanto no se ha producido su entrega y puesta a disposición de aquél, entendida esta disposición, de acuerdo con las anteriores consideraciones, como posibilidad material de uso o destino efectivo al fin para el que se construyan o justifique su ejecución.

Por tanto, en los contratos de ejecución de obra que tengan la consideración de entrega de bienes o en las que, teniendo la consideración de prestaciones de servicios, se aporten materiales por el constructor, el momento que determinará el devengo del Impuesto, será aquél en el que el destinatario de la operación en que consiste la ejecución de obra se convierta en propietario de la misma, en cuanto adquiera el total de las facultades que corresponden al propietario de un bien, en tanto que en aquél se debe tener por producida la puesta a disposición del resultado de la obra”.

Como vemos, las certificaciones de obra en principio, no devengan el Impuesto, salvo que deriven en entrega de cosa con su correspondiente factura.

Ahora bien, al margen de todo lo anterior, hay que hacer un inciso ante la posibilidad de que las certificaciones de obra constituyan “pago anticipado”. En este sentido, recordar que el art. 75 Dos LIVA establece lo siguiente:

“No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos”.

Por su parte, la doctrina administrativa (consulta vinculante de la DGT de 20 de julio de 2007) determina que:

“La expedición por la entidad consultante de pagarés a 90, 120 ó 180 días, desde la fecha de emisión de la factura referida a las certificaciones de obras expedidas, se trata solamente de una modalidad de pago que no condiciona, en principio, el momento del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido respecto de las operaciones documentadas en las correspondientes facturas a las que los pagarés se refieran, salvo que su cobro efectivo tenga la consideración, conforme a los criterios expuestos, de un pago anticipado por parte del cliente”.

Atendiendo a todo lo expuesto hasta ahora, debemos concluir que las “certificaciones de obra” devengarán IVA en función de si las mismas conllevan o no pagos. Si se produce el pago con la certificación, se entenderá que estamos ante un pago anticipado, y por lo tanto, se deberá devengar el Impuesto; por el contrario, si la emisión de la certificación no conlleva ni pago ni entrega de bienes en los términos expuestos anteriormente, el IVA no se devengará.

Por último y sin perjuicio de todo lo anterior, nos parece interesante hacer hincapié en aquellos casos particulares en los que el destinatario de la ejecución de obra es una Administración Pública.

En este sentido, el art. 75 Uno 2º bis LIVA sitúa el devengo del Impuesto en el momento de la recepción de la obra conforme a lo dispuesto en el artículo 147 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas (RD Legislativo que ha sido derogado recientemente y sustituido por la Ley 30/2007, sin haber sufrido en este aspecto novedad alguna –art. 218 Ley 30/2007-). Así, a dicha recepción debe concurrir un facultativo designado por la Administración representante de ésta, el facultativo encargado de la dirección de las obras y el contratista asistido, si lo estima oportuno, de su propio facultativo.

Hay que tener en cuenta que el artículo 147.5 del Texto Refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas (art. 218.5 Ley 30/2007) admite recepciones parciales para aquellas partes de la obra susceptibles de ser ejecutada por fases que puedan ser entregadas al uso público, según lo establecido en el contrato, las cuales determinarán el devengo del Impuesto, conforme al artículo 75.uno.2º bis de la Ley 37/1992.

También permite el artículo 147.6 del mismo Texto Refundido la ausencia del acto formal de recepción por razones excepcionales de interés público, debidamente motivadas en el expediente, facultando al órgano de contratación para acordar la ocupación efectiva de las obras o su puesta en servicio para el uso público, produciéndose los efectos y consecuencias propios del acto de recepción, para lo cual deberán cumplirse una serie de requisitos reglamentarios.

Siendo esto así, el Impuesto se devengará en el momento de la ocupación efectiva de las obras o su puesta en servicio para el uso público.

A estos efectos, la Dirección General de Tributos, en contestación de 7 de julio de 2000, la señalado lo siguiente:

“El momento en que se produce la puesta a disposición del cliente de las obras que se ejecutan, depende de las condiciones pactadas entre las partes. No tratándose de obra pública, no puede aplicarse a este supuesto la doctrina de este Centro Directivo para aquéllos supuestos, ya que ésta se basa en las condiciones fijadas en la normativa de contratos de las Administraciones Públicas.

Si las condiciones de contratación no hacen referencia expresa al momento de puesta a disposición de las obras, habrá que atender a las cláusulas relativas al inicio del período de garantía o a la facultad del dueño de la obra de retener los trabajos ya efectuados - o ya certificados - en caso resolución anticipada del contrato. Esta última circunstancia en particular podría ser determinante para definir el momento de la puesta a disposición de las obras ejecutadas y por lo tanto el devengo de la operación”.

Equipo jurídico de Datadiar.com

Consultas Vinculantes

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. DGT, 17-04-2008. El no devengo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana está condicionado a que concurran las circunstancias a que se refiere la disposición adicional segunda del TRL. Recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.

Cobro de los tributos locales. DGT, 03-04-2008. Las personas físicas o jurídicas que tengan encomendadas por el Ayuntamiento la gestión de cobro de los tributos locales, no podrán extender su comprobación a la contabilidad mercantil. Las personas físicas o jurídicas que tengan encomendadas por el Ayuntamiento la gestión de cobro de los tributos locales, sólo podrán comprobar, en todo caso, que se ha comunicado correctamente al Ayuntamiento la opción por la aplicación de dicho régimen especial, sin que tengan competencias para extender su comprobación a la contabilidad mercantil, en ningún caso.

Tribunales

Régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes. Distribución de rendimientos y de incrementos de patrimonio. Retención en origen. T.J.C.E. S, 26-06-2008.

No se opone a la aplicación de una medida nacional, la imposición de los beneficios distribuidos por una filial residente de un Estado miembro a su sociedad matriz si se somete a un mismo mecanismo corrector, ya resida la sociedad matriz en el mismo Estado miembro o en otro Estado miembro, en tanto que, a diferencia de una sociedad matriz residente, una no residente no recibe un crédito fiscal del Estado miembro de residencia de su filial.

Normas relativas al redondeo de las cuotas del IVA. T.J.C.E. S, 10-7-2008.

Corresponde a los Estados miembros, ante la inexistencia de una normativa comunitaria específica, determinar las reglas y los métodos de redondeo de las cuotas del IVA que no permiten a los minoristas redondear a la baja la cuota de IVA en el precio con IVA incluido de cada artículo vendido, para determinar el importe del impuesto devengado que deben declarar en sus declaraciones periódicas.

Tribunales Económico-Administrativos

La notificación de las sucesivas liquidaciones del IAE se entienden realizadas de forma colectiva mediante la publicación de edictos, sin que sea necesaria la notificación individual de las mismas. T.E.A.C. R, 16-04-2008.

En el IAE al ser un tributo de cobro periódico por recibo, en el que el periodo impositivo coincide con el año natural, una vez notificada la liquidación correspondiente al alta en la matrícula, las sucesivas liquidaciones correspondientes a los periodos impositivos posteriores se entienden notificadas de forma colectiva siempre que no se produzcan variaciones en los datos contenidos en la matrícula.
 
Cuando no consta en el Registro Mercantil el nombramiento de otro administrador, el mero transcurso del plazo para el que fue nombrado, no implica la cesación del mismo en el cargo. T.E.A.C. R, 12-03-2008.

La jurisprudencia y la Dirección General de los Registros y del Notariado admitiden la prórroga de hecho de los administradores hasta tanto se convoque Junta General que otorgue nuevo mandato a los cesantes o nombre otros distintos, evitando que las sociedades queden sin ningún representante legal.

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