edición: 2366 , Lunes, 18 diciembre 2017
03/05/2011
OBSERVATORIO FISCAL

El régimen de Pymes en sociedades sin actividad empresarial

DATADIAR
Es esta una cuestión que ha sido objeto de debate desde que se instauró este régimen especial. De hecho, son muchas las consultas de la Dirección General de Tributos, sobre esta cuestión, unas más claras que otras.

La más clara de todas es la consulta de la DGT 491/2004 de fecha 3 de marzo de 2004, en la que expresamente se resuelve indicando que:

(…) Por su parte, las sociedades a las que, para los períodos impositivos iniciados desde el 1 de enero de 2003, les sea de aplicación el régimen de sociedades patrimoniales, podrán aplicar los beneficios fiscales del régimen de entidades de reducida dimensión exclusivamente en la determinación de los rendimientos netos de sus actividades económicas, como resulta de la remisión que el artículo 75.3.a) de la LIS hace a lo dispuesto en la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para la cuantificación de la base imponible, y de lo dispuesto en el artículo 26.1 de dicha norma.

No obstante, la entidad consultante, si pasa a tributar como sociedad patrimonial, una vez derogado el régimen de sociedades transparentes, será porque su actividad, el arrendamiento de inmuebles, sigue sin ser calificado como actividad económica, por lo que, en ausencia de rendimientos de este tipo, no podrá aplicar ninguno de los beneficios fiscales del régimen de entidades de reducida dimensión.(…).

Las consultas más recientes concluyen de manera diferente en el sentido que los beneficios fiscales del régimen de pymes se podrían aplican siempre que ese beneficio fiscal no exija la afectación o realización de actividad económica. En este tipo de respuestas cabría plantearse la duda interpretativa si la aplicación del tipo impositivo exige o no este requisito.

Pero lo cierto es, que el problema radica en considerar, que si el importe de cifra de negocio es 0, es o no aplicable el régimen.

Debemos por tanto, analizar cual es el trasfondo de la afirmación sobre que una cifra de negocios sea 0. La definición de esta magnitud nos la ofrece la normativa mercantil, en concreto el art. 191 del TRLSA y la Resolución del ICAC de 16 de mayo de 1991. De lo anterior se puede extraer una conclusión simplificada y es que, esta magnitud, tiene en cuenta como variable positiva las ventas y prestaciones de servicios propias de la actividad.

En definitiva, si esta magnitud es cero, directamente se reconoce que mercantilmente no tiene actividad, no realiza ventas ni prestaciones de servicios.

Pero al margen de lo anterior, lo verdaderamente decisivo, es que el Tribunal Económico Administrativo Central, ha tenido a lo largo del tiempo, varias resoluciones de fecha 14 de marzo de 2008, 15 de febrero de 2007, etc. Esta cuestión le llevó a dictar resolución en unificación de criterio el 29 de enero de 2009.

La Resolución del TEAC aludida de fecha de 29 de enero de 2009, se puede resumir como sigue:

            “Como hemos señalado, según la Ley 230/1963 y del Código Civil, las normas tributarias se han de interpretar conforme a su sentido jurídico, usual y a su finalidad.
 
            El beneficio fiscal previsto en el artículo 127 bis de la Ley 43/1995 es un incentivo fiscal que únicamente pueden aplicar las empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios no supere una determinada cantidad. Desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, el término "empresa" se encuentra íntimamente ligado al término "cifra de negocios". De hecho el propio régimen especial se denomina: "lncentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión."
           
            El Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua define empresa como: "Unidad de organización dedicada a actividades industriales, mercantiles o de prestación de servicios con fines lucrativos."
 
            En el caso planteado aquí, de todo lo expuesto con anterioridad se desprende que la entidad no ha sido "una empresa", entendida ésta conforme a la interpretación usual, como la organización de un conjunto de medios materiales y personales para la realización de una auténtica actividad económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.
 
            La entidad únicamente ha obtenido ingresos derivados de la mera titularidad o tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a una auténtica actividad económica, de carácter empresarial.
 
            A la misma conclusión se llega si se tiene en cuenta que la finalidad de la norma es estimular fiscalmente la realización de actividades empresariales por empresas de reducida dimensión que fomenten el ciclo económico productivo de las empresas y el desarrollo económico”.

Teniendo en cuenta lo descrito, la teoría del Tribunal radica en el hecho de que cualquier entidad (entendida como persona jurídica) que no lleve a cabo actividad alguna sino que simplemente se dedique a la tenencia de bienes, no puede denominarse “empresa”, en el sentido literal de la norma, con lo que no puede beneficiarse de ningún régimen especial del Impuesto (por ejemplo, el de PYMES), sino que debería tributar de acuerdo con el régimen general.

La doctrina administrativa del TEAC vincula a todos los órganos administrativos, por lo tanto, no se va conseguir ninguna solución distinta de la anterior, ni de los órganos de inspección ni de las posibles reclamaciones económico administrativas que se pudieran plantear.

En el ámbito de la jurisdicción contenciosa no nos consta ninguna resolución judicial sobre la materia.

Evidentemente, lo anterior, teniendo en cuenta el contenido de las diversas consultas de la DGT y el “modus operandi” del TEAC que le ha llevado a considerar la necesidad de dictar una resolución para unificación de criterio, parece que avala la existencia de una interpretación razonable de la norma, como criterio o principio excluyente de la responsabilidad en materia de infracciones tributarias, contenido en el art. 179.2.d) LGT, más aún, si tenemos en cuenta, que el año 2007 aún no existía esa resolución de unificación de criterio.            

En este contexto, y existiendo ya doctrina administrativa vinculante, es en el que entendemos, seguro, se enmarcarían procedimientos de comprobación sobre esta cuestión.

Equipo jurídico de Datadiar.com

Consultas Vinculantes

Dado que no viene obligado por decisión judicial al pago de pensión compensatoria a favor de su cónyuge ni anualidades por alimentos a favor de sus hijos, no podrá reducir su base imponible por las cantidades satisfechas. D.G.T. C, (07/12/2010).
El padre del consultante conforme a testamento legó a un tercero ajeno a la familia una renta vitalicia de 900,00 euros mensuales, estableciéndose textualmente en dicho testamento que la mencionada cantidad deberá ser abonada por el heredero -el consultante- con cargo a la herencia. Aplicación del artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, referente a reducciones por pensiones compensatorias. El artículo 55 -reducción por pensiones compensatorias- de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio establece que “las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible.” En el presente caso, el consultante no viene obligado por decisión judicial, al pago de pensión compensatoria a favor de su cónyuge ni anualidades por alimentos a favor de sus hijos. Por tanto, el consultante no podrá reducir su base imponible por las cantidades satisfechas, pues de lo que se trata es del cumplimiento establecido en virtud de testamento de un legado en favor de una tercera persona ajena a la familia.

No perderá el derecho a la deducción si dentro de los cuatro años siguientes a la fecha de apertura de la cuenta, invierte la totalidad de su saldo en la adquisición jurídica de la que constituirá su primera vivienda habitual. D.G.T. C, (09/12/2010).
El consultante compra en 2010 ante notario la que será su vivienda habitual. De momento, no puede inscribirla en el Registro de la Propiedad dado que previamente se exige el registro de la división horizontal de la vivienda de la cual esta procede. Si tiene derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual en 2010. Si tiene derecho a conservar las deducciones que en su momento practicó por cuenta vivienda, aunque la vivienda comprada no vaya a estar registrada en cuatro años desde que abrió la cuenta. No perderá el derecho a la deducción si dentro de los cuatro años siguientes a la fecha de apertura de la cuenta, invierte la totalidad de su saldo en la adquisición jurídica de la que constituirá su primera vivienda habitual, con independencia de que inscriba o no, y en qué momento, la compra en el Registro de la Propiedad Inmobiliaria correspondiente.

Tribunales

Imputación de ingresos y gastos. Deducibilidad de los gastos siempre que se acredite su necesariedad para la obtención de ingresos. Carga de la prueba. Audiencia Nacional. Sentencia de 26 de enero de 2011.
Los ingresos y gastos que componen la base del impuesto se imputarán al período en que se hubiesen devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos. En el caso de autos la factura discutida no puede imputarse en el año 1992, pues el gasto reflejado en aquella es del año 1991. En relación a la deducibilidad de los gastos, hemos de decir que éstos tienen que justificarse mediante factura completa. Así  quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria. Por lo que respecta a la deducción de los intereses del préstamo hipotecario para la financiación de la compra y el gasto de amortización, no son de aplicación, puesto que la cesión de la vivienda constituyó una liberalidad al no ser un gasto necesario para la actividad de la empresa.

A una actividad de mejora no le es de aplicación la deducción por I+D. Audiencia Nacional. Sentencia de 26 de enero de 2011.
A los efectos de la deducción de Investigación y Desarrollo, se hace necesario distinguir entre los conceptos de Investigación y el Desarrollo y el de Innovación Tecnológica, pues el tratamiento de unos y otros no es el mismo. Para aclarar estos conceptos, y a meros efectos interpretativos, acudimos al concepto de Investigación y Desarrollo. Así Investigación es la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico; mientras que Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Tribunales Económico-Administrativos

Sanciones/recargos por extemporaneidad, cuando cuotas de IVA devengadas en un determinado período son incluidas en autoliquidaciones correspondientes a períodos posteriores. TEAC  R, (22-02-2011).
Cuando cuotas de IVA soportadas en un determinado período son incluidas en , declaraciones de períodos posteriores, es de aplicación el régimen de sanciones y no el régimen de recargos por declaración extemporánea sin requerimiento. Entre otros requisitos, es necesaria la identificación del período de liquidación que se está regularizando, para que sea aplicable el régimen de recargos por extemporaneidad. Este Tribunal considera que teniendo en cuenta los argumentos expuestos por la Inspección en el acuerdo de imposición de sanción, y aplicando la jurisprudencia expuesta, debe declarar ajustado a derecho dicho acuerdo sancionador, en lo referente a la acreditación de la culpabilidad. Asimismo, considera este Tribunal: Que la sanción tributaria ha sido impuesta llevando a cabo una actividad probatoria suficiente capaz de destruir la presunción de inocencia que consagra el artículo 24.2 de la Constitución. La Inspección ha realizado una actividad probatoria suficiente encaminada a acreditar la existencia de culpabilidad siendo ésta motivada en la resolución sancionadora. La Inspección detalla en el acuerdo los elementos que le han llevado a entender que la conducta desplegada por X, S.L. denota ánimo defraudatorio. En ningún caso, la Inspección motiva la imposición de la sanción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria, sino que motiva específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad.

Derecho a recuperar los excesos de cuotas deducibles sobre cuotas devengadas una vez transcurrido el plazo de cuatro años a que se refiere el artículo 99.5 LIVA Ley 37/1992. TEAC  R, (22-02-2011).
El transcurso del plazo de cuatro años a que se refiere el art. 99.5 Ley 37/1992 tiene solamente el efecto de impedir que el sujeto pasivo pueda seguir compensando las cuotas deducibles afectadas por ese plazo. Pero el sujeto pasivo puede recuperarlas vía devolución, en un plazo de prescripción de cuatro años. Supone un cambio de criterio, motivado por las sentencias del Tribunal Supremo citadas. Este cambio de criterio implica que queda superado el criterio hasta ahora mantenido de forma reiterada por el TEAC. Los sucesores tienen obligación de atender a la Inspección y la cuestión formal de quién figura en el encabezamiento de los distintos documentos (actas, liquidaciones, cartas de pago, etc.), si la entidad extinguida, las beneficiarias, o una y otras a la vez, no debe afectar, entendemos, a la validez de los distintos actos, siempre que ello no produzca indefensión en las distintas entidades afectadas, circunstancia que no se ha producido en el presente caso, al haberse realizado las actuaciones con el representante de la sociedad absorbente. En conclusión, este TEAC considera no conforme a derecho el acuerdo de liquidación impugnado, en cuanto deniega el derecho a la devolución por considerar que el solicitante era la entidad extinguida que soportó las cuotas y que, formalmente, el solicitante debió ser la sociedad absorbente.

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