edición: 2284 , Viernes, 18 agosto 2017
29/05/2012
OBSERVATORIO FISCAL

Exención en el Impuesto sobre Patrimonio de las actividades económicas

DATADIAR
Tal y como establece el art. 20.2.c) de la Ley 29/1987, LISD, "En las adquisiciones «mortis causa», incluidas la de los beneficiarios de pólizas de seguros de vida, si la Comunidad Autónoma no hubiese regulado las reducciones (…) o no resultase aplicable a los sujetos pasivos la normativa propia de la Comunidad, se podrían aplicar una serie de reducciones.

Entre ellas la que establece que en los casos en los que en la base imponible de una adquisición "mortis causa" que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidará el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con arreglo a los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.

En este sentido, el art. 4 Ocho Uno de la Ley 19/1991, LIP, señala que están exentos los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

Asimismo, el art. 3 del RD 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio, señala que la exención tan sólo será de aplicación por el sujeto pasivo que ejerza la actividad de forma habitual, personal y directa, conforme a la normativa del Impuesto s obre la Renta de las Personas Físicas, teniendo en cuenta las reglas que sobre titularidad de los elementos patrimoniales se establecen en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, siempre que dicha actividad constituya su principal fuente de renta. La exención será igualmente aplicable por el cónyuge del sujeto pasivo cuando se trate de elementos comunes afectos a una actividad económica desarrollada por éste.

A estos efectos, se entenderá por principal fuente de renta aquélla en la que al menos el 50 por 100 del importe de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas provenga de rendimientos netos de las actividades económicas de que se trate. Para determinar la concurrencia de ese porcentaje, no se computarán, siempre que se cumplan las condiciones exigidas por los párrafos a), b) y c) del apartado 1 del artículo 5 del RD 1704/1999, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de la participación del sujeto pasivo, en las entidades a que se refiere el artículo 4 de ese mismo Real Decreto.

La DGT en consulta de 28-2-2002 dictaminó, ante esta definición, que "No estableciendo la norma otra precisión, la expresión "base imponible" ha de tener el alcance que le corresponde en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es decir, el resultado de deducir de la suma de las denominadas "parte general" y "parte especial" de dicha base el mínimo exento personal y familiar, que reduce en primer lugar la "parte general" y, en su caso, la "parte especial", sin que ninguna de ellas pueda resultar negativa. La "parte general" de la base imponible en el I.R.P.F. está formada por el saldo, positivo o negativo, de los rendimientos e imputaciones de rentas - y el saldo positivo de las ganancias y pérdidas generadas hasta 1 año, mientras que la "parte especial" está constituida por el saldo positivo de las ganancias y pérdidas generadas en más de 1 año".

Teniendo en cuenta lo anterior debemos matizar que en la normativa de IRPF vigente en este momento, Ley 35/2006, se distingue entre base imponible general y base imponible del ahorro, y no base imponible general y base imponible especial, aunque los rendimientos que forman parte de unas y otras son los mismos respectivamente. Es decir, lo que nos interesa, en la base imponible del ahorro se incluyen las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales.

Por lo tanto, a nuestro entender, para poder aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, es necesario que al menos el 50% del importe de la base imponible (en la que deben  incluirse las rentas del contribuyente) provenga de rendimientos de actividades económicas.

De esta forma, si por ejemplo se incluyera una ganancia patrimonial en la base imponible y dicha ganancia fuera superior a los rendimientos de actividades económicas, queda claro que al menos el 50% de la base imponible del causante no estaría formada por rendimientos de actividades económicas, por lo que no sería aplicable la exención en el Impuesto sobre Patrimonio y por lo tanto tampoco la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.


Equipo jurídico de Datadiar.com


Consultas Vinculantes

Imputación en el IRPF de las cantidades percibidas de las clases pasivas como consecuencia del retraso en la concesión de la condición de retirado. D.G.T. C, 16/01/2012).
Conforme a Sentencia del Juzgado Central Contencioso-Administrativo nº 4 de Madrid, de fecha 3 de marzo de 2011, se reconoce al consultante el derecho a pasar a la situación de retirado en junio de 2008 y no en marzo de 2009 como consideraba el Ministerio de Defensa. El Ministerio de Economía y Hacienda (clases pasivas) en fecha 29 de septiembre de 2011 le abona determinada cantidad en concepto de atrasos de los años 2008, 2009, 2010 y 2011. Con anterioridad, por parte del Ministerio del Interior se requirió al interesado el reintegro de determinada cantidad percibida durante el período comprendido entre el 01-07-2008 al 30-04-2009 en concepto de «cantidad indebidamente percibida». Imputación temporal de los atrasos percibidos. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley”.

Tributación en el IRPF de un plan de entrega de acciones restringidas a los empleados, dentro de su política retributiva. D.G.T. C, 10/01/2012).
La entidad consultante, dentro de su política retributiva a empleados, contempla un plan de entrega de acciones restringidas que son concedidas a ciertos empleados en función de la consecución de unos determinados objetivos fijados por la compañía. Dicha política viene marcada por la matriz estadounidense a través de un Plan de incentivos a largo plazo. El Plan está destinado a empleados con categoría profesional igual o superior a determinado «grade» (la empresa clasifica a sus empleados a través de un «grade«). Una vez el empleado está en esta categoría, se concederán acciones a quienes hayan demostrado una excelente contribución a los resultados de la compañía y tengan un alto potencial de crecimiento, en base a parámetros objetivos marcados por la compañía. Las acciones que se entregan son de la matriz del grupo y su entrega es gratuita. La entidad consultante manifiesta que, desde el ejercicio 2011, pretende obtener, de manera personalizada e individualizada de los trabajadores beneficiarios, el compromiso de mantenimiento de las acciones por tres años. Si, conforme al artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la entrega de acciones tiene o no la consideración de rendimiento del trabajo en especie. Si resulta de aplicación la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18 de la Ley del IRPF. En el presente caso, los trabajadores tienen reconocida la posibilidad de participar en el plan y percibir el incentivo con carácter anual (el plan opera con periodicidad anual). Dentro del plan de incentivos, el escrito de consulta se refiere al incentivo denominado “Deferred Stock Unit” (DSU). Según dicho plan, las DSU constituyen una promesa de entrega de acciones en el futuro con arreglo a especificados términos. En la consulta se indica que el Plan establece que en el momento de la adhesión por concurrir las condiciones en los empleados, “se entregará gratuitamente a los mismos un número determinado de acciones, cuya adquisición definitiva será, un 20% el primer año y anualmente el resto durante los 5 años siguientes”. Por tanto, entendiendo que al trabajador que cumple las condiciones se le asigna un número determinado de unidades teóricas (DSU) y que, posteriormente, durante 5 años consecutivos, le son entregadas efectivamente las acciones, a razón de un 20% anual, no resultará aplicable la reducción del artículo 18.2 de la LIRPF.


Tribunales

Resulta absolutamente improcedente tratar de imputar al supuesto establecimiento permanente en España el beneficio de la actividad de comercialización, dado que dicho establecimiento no realiza esta actividad. Tribunal Supremo. Sentencia de 12 de enero de 2012.
Una vez convenido que hay un establecimiento permanente de fabricación y, una vez comprobado que, siendo ésta la única actividad realizada por el establecimiento el beneficio a imputar al establecimiento es el de esta actividad, entonces, dicho beneficio habrá de determinarse de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre Sociedades y, en concreto, teniendo en cuenta las reglas del artículo 16 de la misma (relativo a la valoración de las operaciones entre partes vinculadas). En definitiva, en aplicación del principio de empresa independiente ha de acudirse a dichas normas para determinar cuál es el precio que una empresa independiente habría pactado en una operación como la realizada en este caso (fabricación para su venta al sujeto que posteriormente vende los productos a los clientes finales). Es decir, lo que ha de hacerse es determinar el denominado beneficio de fabricación, en función de los riesgos y funciones inherentes a dicha actividad. La conclusión que se alcanza en el motivo es que resulta absolutamente improcedente tratar de imputar al supuesto establecimiento permanente en España el beneficio de la actividad de comercialización, dado que dicho establecimiento no realiza esta actividad.

Deducción en el Impuesto sobre Sociedades de dotaciones realizadas a instituciones de previsión de personal. Tribunal Supremo. Sentencia de 12 de enero de 2012.
Las dotaciones realizadas a instituciones de previsión del personal necesitaban, para ser consideradas partida deducible en el Impuesto sobre Sociedades y ejercicio en que se produjeran, del requisito fundamental de que la administración y disposición de las mismas no correspondiera a la propia empresa que las efectuara. Pero es claro, asimismo, que esta exigencia negativa no podían quedar satisfecha con que la entidad pudiera ver de algún modo controlada o fiscalizada su actividad gestora, o inclusive limitadas, de algún modo también, sus facultades de administración y disposición, sino que, lógicamente, exigía que dichas facultades, principalmente las de disposición, no le estuvieran de ningún modo y en ninguna medida atribuidas. Asimismo, la normativa del Impuesto sobre Sociedades, disponía que para considerar deducibles las contribuciones a la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones, que cumplan, entre otras, condiciones representativas de la transmisión, de forma irrevocable, del derecho a la percepción de las prestaciones futuras y, lo que es más riguroso, que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones.


Tribunales Económico-Administrativos

La presentación de pruebas en los procedimientos de aplicación de los tributos, para desvirtuar los criterios sostenidos por la Administración, debe ser realizada durante la sustanciación del procedimiento en cuestión. TEAC R, (16-02-2012).
La presentación de pruebas en los procedimientos de aplicación de los tributos, para desvirtuar los criterios sostenidos por la Administración, debe ser realizada durante la sustanciación del procedimiento en cuestión, dando al órgano gestor actuante la oportunidad de valorar las pruebas de que se disponga. El derecho a formular alegaciones y aportar documentos no puede llegar a extenderse hasta el punto de permitir que el interesado manipule a su arbitrio las competencias de los diversos órganos de la Administración Tributaria, lo que es contrario a un elemental orden procesal, y da lugar a abuso procesal. Admitir la discrecionalidad de los obligados tributarios sobre el momento de presentación de pruebas y que se haga ante un Tribunal Económico-Administrativo cuando pudo hacerse ante el órgano de aplicación de los tributos, supone convertir un procedimiento revisor de la actuación administrativa en un procedimiento de aplicación de los tributos, lo que supone alterar la finalidad de cada procedimiento, y a su vez sustraer al órgano actuante en los procedimientos de aplicación de los tributos las facultades de contrastar, analizar e integrar toda la información aportada por el sujeto pasivo o por terceros, practicando, en su caso, la regularización que proceda..Tratándose de procedimiento inspector esos documentos pueden ser aportados en los trámites para alegaciones anteriores y posteriores al acta, pero antes de haberse practicado la liquidación.

El Procedimiento de verificación de datos se agota en el mero control formal de la declaración tributaria presentada y de la coincidencia, o no, con los datos provenientes de otras declaraciones o en poder de la Administración. TEAC R, (23-02-2012).
El Procedimiento de verificación de datos se agota en el mero control formal de la declaración tributaria presentada y de la coincidencia, o no, con los datos provenientes de otras declaraciones o en poder de la Administración, no suponiendo el ejercicio de una actividad de comprobación en sentido estricto para la que la propia LGT prevé otro tipo de actuaciones como son el procedimiento de comprobación limitada o el procedimiento inspector. La tramitación de un procedimiento de verificación de datos amparado en el supuesto c) del art. 131 LGT nace con una clara limitación: que la indebida aplicación de la norma que, según el órgano tributario, se aprecia en la declaración del sujeto pasivo sea «patente» a la vista de los justificantes aportados. El cumplimiento de las condiciones legalmente exigidas para acceder a un beneficio fiscal, concretamente el nivel de retribuciones para acceder a la reducción del 95% en las donaciones, constituye una discrepancia de cierta complejidad que no puede quedar supeditada al mero examen de la documentación de la operación sin llevar a cabo otras comprobaciones que hacen del procedimiento de verificación de datos un procedimiento inadecuado.

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