edición: 2788 , Viernes, 23 agosto 2019
05/07/2011
OBSERVATORIO FISCAL

Expropiación por el procedimiento de urgencia

DATADIAR
En primer lugar indicar que por los datos aportados en la consulta entendemos que la expropiación se ha llevado a cabo por el procedimiento de urgencia, cuestión importante, a efectos, de la imputación temporal de la cantidad percibida por el consultante. Si bien, a nuestro entender, el justiprecio ha sido recurrido, dictándose sentencia judicial en 2010 aumentando el mismo.

El artículo 49 de la Ley de 16 de diciembre de 1954, sobre expropiación forzosa establece que "el pago del precio estará exento de toda clase de gastos, de impuestos y gravámenes o arbitrios del Estado, Provincia o Municipio, incluso el de pagos del Estado", tal exención se refiere única y exclusivamente a los impuestos que pudieran gravar el pago del precio, no haciéndose extensible al IRPF, puesto que lo que grava este impuesto no es el pago del precio en sí mismo sino las rentas que se manifiestan en el contribuyente como consecuencia de la expropiación.

Respecto a la cantidad percibida por la expropiación constituye para el expropiado una alteración en la composición de su patrimonio, que dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial.

De acuerdo con la normativa de IRPF el importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre el valor de transmisión, determinado por el importe de la indemnización recibida, y el valor de adquisición del derecho, considerando como tal su valor contable, minorado este último por las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima.

La ganancia patrimonial generada se integrará en la base imponible del ahorro.

En cuanto a la imputación temporal señalar que la regla general de imputación temporal de las ganancias o pérdidas patrimoniales, es la contenida en el artículo 14.1.c) LIRPF, las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.

En los supuestos de expropiación forzosa la alteración patrimonial debe considerarse producida cuando fijado y pagado el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado.

Ahora bien, esta regla se rompe en el supuesto de expropiación por el procedimiento de urgencia regulado en el artículo 52 de la Ley de Expropiación Forzosa, ya que existe un derecho de ocupación inmediata tras el depósito o pago previo de una cantidad a favor del expropiado. Dicha cantidad se calcula mediante capitalización y no se considera justiprecio, puesto que el mismo se calculará posteriormente según las normas generales. En este caso, la ganancia o pérdida se entienden producidos, en principio, cuando realizado el depósito previo se procede a la ocupación y no cuando se pague el justiprecio.

Sin embargo, dado el especial carácter de este procedimiento expropiatorio, en el que el justiprecio se fija posteriormente, puede aplicarse la regla de imputación correspondiente a las operaciones a plazos o con precio aplazado, siempre que haya transcurrido más de un año entre la entrega del bien y el devengo del cobro del justiprecio, e imputar según sean exigibles los cobros correspondientes, es decir, al periodo impositivo en que resulte exigible el pago del justiprecio.

En este sentido se pronuncia la Dirección General de Tributos en consulta vinculante de 22-12-2009 y de 21-3-2011.

Por lo tanto, como la expropiación se ha llevado a cabo por el procedimiento de urgencia, la imputación se realizará cuando realizado el depósito previo se procede a la ocupación (entendemos en 1994) y no cuando se pague el justiprecio (salvo que se opte por la imputación de operaciones a plazos, en los términos expuestos).

Si bien, no puede obviarse, como hemos expuesto al principio de este escrito, que una resolución judicial aumenta el justiprecio, de manera que en relación con la imputación temporal de la ganancia patrimonial resultante de un aumento del justiprecio declarado judicialmente, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 14.2.a) de la Ley del Impuesto, según el cual "cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza."

Por tanto, se deberá imputar la ganancia patrimonial derivada del aumento del justiprecio al período impositivo en que la resolución judicial haya adquirido firmeza.

En este sentido, se pronuncia la Dirección General de Tributos en consulta vinculante de 17-3-2010.

Por último, indicar, en relación con los intereses que también puede fijar la sentencia judicial tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento.

Estos intereses incluidos en las sentencias de los justiprecios, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, han de tributar como ganancias patrimoniales.

La Dirección General de Tributos en consulta vinculante de 15-11-2010 resuelve señalando que los intereses de demora por el retraso en la fijación y abono del justiprecio se calificarán como ganancia patrimonial.

Por lo tanto, los intereses deben integrarse en la base imponible del ahorro.

Equipo jurídico de Datadiar.com

Consultas Vinculantes

El elemento determinante de la aplicación del régimen transitorio es que con anterioridad a 1 de enero de 2011 se hubieran satisfecho cantidades a cuenta al promotor o se hubieran satisfecho gastos derivados de la ejecución de las obras. D.G.T. C, (08/03/2011).
El consultante entrega en 2010 a una promotora una cantidad en concepto de arras penitenciales como reserva de una vivienda en construcción. La entrega de la vivienda no se realizará antes de iniciado 2011, por incumplimiento de la promotora. Aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual en 2010 y posibilidad de continuar la deducción, y en qué condiciones, a partir de la entrada en vigor del cambio normativo realizado con efectos de 1 de enero de 2011. En cuanto a la documentación justificativa de la deducción, requerida en el supuestos de inversión planteado, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 105.1 y 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), el contribuyente deberá poder probar los hechos en que se funde su derecho a la deducción mediante cualquier medio de prueba admitido en Derecho, correspondiendo la valoración de la prueba a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria, y a su requerimiento. En particular, el artículo 106.3 de la Ley General Tributaria dispone, que, “los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria”.

Los hijos con edad igual o superior a 25 años en la fecha de devengo del Impuesto no generarán derecho al mínimo familiar de sus progenitores. D.G.T. C, (10/03/2011).
Hijos mayores de 25 años. Posibilidad de aplicar el mínimo por descendientes en la declaración del IRPF. En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, dicho aumento se producirá, con independencia de la edad del menor, en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes. Cuando la inscripción no sea necesaria, el aumento se podrá practicar en el período impositivo en que se produzca la resolución judicial o administrativa correspondiente y en los dos siguientes.” En definitiva, a efectos de la aplicación del mínimo por descendientes, la normativa del Impuesto, artículo 58 antes transcrito, exige fundamentalmente los requisitos referentes a que dichos descendientes sean menores de veinticinco años, salvo el caso de descendientes discapacitados, que no tengan rentas superiores a 8.000 euros anuales y que convivan con el contribuyente. En consecuencia, con arreglo a lo dispuesto en el texto de la LIRPF los hijos con edad igual o superior a 25 años en la fecha de devengo del Impuesto no generarán derecho al mínimo familiar de sus progenitores (con la excepción señalada en los supuestos de discapacidad).

Tribunales

No es posible la aplicación de la reserva para inversiones pues no se cumplen con los requisitos establecidos al efecto. Audiencia Nacional. Sentencia de 16 de marzo de 2011.
No es posible la aplicación de la reserva para inversiones, pues no puede afirmarse en el caso de autos la existencia de una actividad de arrendamiento en el sentido defendido por la recurrente, siendo correcta su calificación como sociedad de mera tenencia de bienes, sujeta al régimen de transparencia fiscal. En la aplicación del incentivo fiscal subyace la necesidad de la existencia de una explotación económica; lo que, a su vez, implica, la concurrencia de aquellos elementos definidores, tanto desde la perspectiva fiscal como mercantil, de la organización empresarial. Incluso el precepto, como puede apreciarse, contempla la explotación económica consistente el arrendamiento o cesión a terceros   para su uso, de activos de la entidad que ejerce dicha actividad, pero respetando el concepto de explotación económica y lo que dicho concepto conlleva.

Inaplicación del diferimiento por reinversión a la transmisión de unos terrenos que deben calificarse de existencias. Audiencia Nacional. Sentencia de 16 de marzo de 2011.
No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores. La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice. No son aplicables los beneficios expuestos puesto que los terrenos de referencia deben calificarse de existencias y no como inmovilizado material. Puede constituir inmovilizado un bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia. Pero, en todo caso, se trataría de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial.

Tribunales Económico-Administrativos

Las cantidades percibidas en virtud de clausula penal contenida en laudo arbitral, no otorgan derecho a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, debido a que la cláusula penal busca la imposición de una sanción. TEAC R, (13-04-2011).
Las cantidades percibidas en virtud de clausula penal contenida en laudo arbitral, no otorgan derecho a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, debido a que la cláusula penal no busca el resarcimiento de la parte cumplidora, lo que se logra con la indemnización de daños y perjuicios, sino la imposición de una sanción, de una pena. El objeto de la misma no es la cobertura de daños y perjuicios causados, ya que las partes han pactado, precisa y explícitamente, que dicha cobertura discurra de forma independiente. La clausula penal no responde a la transmisión de ningún activo, es un elemento disuasorio del incumplimiento, que obliga al cumplimiento y que recae sobre el incumplidor para evitar que su proceder no le suponga consecuencia negativa alguna. Tiene carácter punitivo y, en este caso, no sustituye a la indemnización de daños y perjuicios, sino que es compatible con la misma. A la vista de lo dispuesto en el laudo arbitral difícilmente puede considerarse que las cantidades recibidas por el concepto de cláusula penal derivan de la transmisión onerosa del inmovilizado pues se configura como un castigo o multa siendo obvio que el componente de sanción no va asociado a la transmisión onerosa de ningún inmovilizado.

Sanciones en el IVA por hechos relativos a un período, calificados como no negligentes en la regularización de ese período pero que afectan a las liquidaciones en períodos posteriores. Culpabilidad o no en los períodos posteriores. TEAC R, (26-04-2011).
Si con anterioridad a la fecha de una liquidación practicada por la Administración, el contribuyente había compensado el IVA pendiente de acuerdo con sus cálculos, y estos son considerados posteriormente como improcedentes por razón de unos hechos que se califican en el expediente de regularización como no constitutivos de infracción tributaria, porque se entiende acreditado que el contribuyente actuó con la diligencia debida, no procede la apreciación de negligencia en los períodos posteriores que queden afectados por la regularización, porque son los hechos regularizados en el período de origen (calificados como no negligentes) los que han motivado la improcedente cuantificación del saldo a compensar en los períodos posteriores y las consecuentes erróneas autoliquidaciones.

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