edición: 3023 , Lunes, 3 agosto 2020
09/04/2019
LA OREJA DE LARRAZ

Hacienda inicia la transposición de la Directiva que regula las asimetrías híbridas con terceros países en Sociedades

Javier Ardalán
Las normas respecto de las cuales se plantea la consulta pública pretenden afrontar el cumplimiento de la trasposición antes de 31 de diciembre de 2019.
Las asimetrías híbridas consisten en la doble deducción del mismo pago en dos jurisdicciones distintas (asimetría de doble deducción), la deducción de un pago en una jurisdicción sin que el correlativo ingreso esté sometido a tributación en la otra jurisdicción (asimetría de deducción sin inclusión) y el doble aprovechamiento de créditos fiscales mediante su utilización en dos jurisdicciones distintas. Las asimetrías híbridas se producen, de forma muy sucinta, por diferencias en la calificación fiscal en dos jurisdicciones de un pago o de una entidad.

No se incluyen en esta transposición las reglas relativas a las asimetrías híbridas invertidas que tiene plazo para llevarla a cabo y la potestad de excluir, con carácter permanente, la regla secundaria en determinadas asimetrías hibridas en las que intervenga una entidad híbrida o un establecimiento permanente, hasta el 31 de diciembre de 2021, y hasta el 31 de diciembre de 2022, para el caso de pagos de intereses en determinados instrumentos financieros híbridos.

La transposición de los preceptos de la Directiva a la normativa interna española permitirá completar esta con reglas de protección de las bases imponibles contra las asimetrías híbridas más amplias que las existentes actualmente tanto en el Impuesto sobre Sociedades como, en su caso, en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

La Directiva afronta la erosión de bases imponibles causada por asimetrías híbridas mediante un conjunto de reglas que permitirán neutralizar las generadas por instrumentos, entidades y establecimientos permanentes híbridos, tanto las que tienen su origen en la Unión Europea como las habidas con terceros países.

En concreto, las asimetrías hibridas para las que la Directiva contiene reglas de neutralización son las denominadas asimetrías de instrumentos financieros, las de entidades híbridas, las de establecimientos permanentes híbridos, las trasferencias híbridas, las asimetrías importadas, las relacionadas con la doble residencia fiscal y las híbridas invertidas.

Para las asimetrías de doble deducción, de acuerdo con lo dispuesto el artículo 9.1 de la Directiva, la regla primaria consiste en la denegación del pago en el Estado miembro del inversor y la regla secundaria en la denegación de la deducción en el Estado miembro del ordenante, salvo que tal deducción vaya acompañada de una renta de doble inclusión (aquella que se computa en las dos jurisdicciones en las que se ha originado la asimetría híbrida).

En el caso de la asimetría de deducción sin inclusión, la regla primaria consiste en la denegación de la deducción en el Estado miembro del ordenante del pago y la regla secundaria en la inclusión del pago en concepto de renta en el Estado miembro del inversor.

Por tanto, una cuestión muy relevante en la transposición de la Directiva será si se hace uso o no de la opción de no regular para las asimetrías la inclusión en la renta del contribuyente del pago cuya deducción se haya permitido en la jurisdicción ordenante por no haberse aplicado la regla primaria.

La norma contiene definiciones de gran trascendencia porque contiene los conceptos y elementos cuya concurrencia configuran las asimetrías híbridas, puede tener cierta dificultad en su transposición el concepto de “mecanismo estructurado”, definido en la Directiva como el que “implique una asimetría híbrida en la que la asimetría en resultados se tarifique en las condiciones del mecanismo o mecanismo diseñado para producir un resultado de asimetría híbrida, a menos que el contribuyente o una empresa asociada no pudiera haber esperado razonablemente conocer la asimetría híbrida y no compartiera el valor de la ventaja fiscal resultante de la asimetría híbrida.” 

Por otra parte, se establece que “una asimetría en resultados no se considerará híbrida a menos que exista entre empresas asociadas, entre un contribuyente y una empresa asociada, entre la sede de dirección y el establecimiento permanente, entre dos o más establecimientos permanentes de la misma entidad o en virtud de un mecanismo estructurado”. 

De las relaciones que deben darse para que exista una asimetría híbrida es la de mecanismo estructurado la que puede resultar más compleja de delimitar.

De igual dificultad participa la incorporación a la normativa interna del concepto de “transferencia híbrida introducida en el mercado”, definida en la Directiva como “cualquier transferencia híbrida que haya sido introducida por el operador financiero en el curso ordinario de su actividad profesional, y no como parte de un mecanismo estructurado”.

Un caso de especial complejidad entre las asimetrías híbridas específicas es el de las asimetrías híbridas importadas. En este tipo de asimetría, el Estado miembro debe denegar la deducción de los pagos en los que incurra el contribuyente cuando financien, directa o indirectamente, gastos deducibles en el marco de asimetrías híbridas en transacciones realizadas entre empresas asociadas o cuando las transacciones sean acordadas en el marco de un mecanismo estructurado, salvo que alguna de las jurisdicciones afectadas por tales asimetrías aplique normas que las neutralicen.

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