edición: 2851 , Jueves, 21 noviembre 2019
25/10/2018
LA OREJA DE LARRAZ

Hacienda ultima la armonización a la legislación europea del Impuesto de Salida o ‘Exit Tax’

Javier Ardalán
El Ministerio de Hacienda ultima estos días la armonización a la legislación Europa del Impuesto de Salida o ‘Exit Tax’, que tiene como función garantizar que, cuando un contribuyente traslade sus activos o su residencia fiscal fuera de la jurisdicción fiscal del Estado, dicho Estado grave el valor económico de cualquier plusvalía creada en su territorio, aun cuando la plusvalía en cuestión todavía no se haya realizado en el momento de la salida.
Se tributa por incremento patrimonial, aunque no se haya desinvertido e, incluso, aunque más tarde genere minusvalías. Con ello, se trata de evitar que un contribuyente titular de acciones o participaciones de cualquier tipo con un valor de mercado superior a cuatro millones de euros (un millón si posee más del 25% del capital de la sociedad) que tenga intención de desprenderse de ellas, traslade su residencia fiscal a otro Estado cuyo tratamiento de las ganancias patrimoniales sea más benigno, con el único objetivo de obtener un ahorro fiscal.

Aunque nuestra Ley del Impuesto sobre Sociedades ya regula el tratamiento fiscal en caso de cambio de residencia, se ha hecho necesario realizar modificaciones de cierta importancia para transponer la Directiva 2016/1164.

Así, cuando el traslado de activos de una sociedad haya sido objeto de una imposición de salida en un Estado miembro de la Unión Europea el valor determinado por ese Estado miembro será aceptado como valor fiscal en España, salvo que no refleje el obligado valor de mercado.

En concreto, para el supuesto de que el cambio de residencia se hubiera producido hacia otro Estado miembro de la Unión Europea, se establecía el aplazamiento del pago del impuesto de salida, a solicitud del contribuyente, hasta la fecha de la transmisión a terceros de los elementos patrimoniales afectados. 

Sin embargo, la Directiva lo que prevé es un derecho del contribuyente a fraccionar el pago del impuesto de salida a lo largo de cinco años, cuando el cambio de residencia se efectúe a otro Estado miembro o un tercer país que sea parte en el Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, estableciendo, asimismo, determinadas normas complementarias para el caso de que se solicite ese fraccionamiento. 

Por su parte, la normativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR) regula actualmente el supuesto del traslado de activos al extranjero desde un establecimiento permanente situado en territorio español. 

Como consecuencia de la transposición de la Directiva ha sido necesario introducir en dicha norma, además de lo señalado anteriormente en relación con el fraccionamiento, un nuevo supuesto previsto de generación de un impuesto de salida para el caso de que se produzca un traslado, no de un elemento aislado, sino de "la actividad" realizada por el establecimiento permanente. 

Con la entrada en vigor de la norma, no se integrará en la base imponible, la diferencia entre el valor de mercado y el valor fiscal de los elementos patrimoniales transferidos, que estén relacionados con la financiación o entrega de garantías o para cumplir requisitos prudenciales de capital o a efectos de gestión de liquidez, siempre que se prevea que deben volver a territorio español para afectarse en el plazo máximo de un año a un establecimiento permanente situado en España.

La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) considera que el régimen tributario del cambio de residencia es conforme al derecho comunitario cuando no limita las libertades fundamentales protegidas en el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE) o cuando, aunque limite tales libertades, la restricción responde a un objetivo legítimo compatible con el Tratado de la UE y protege el interés general, y la medida tributaria cuestionada es proporcionada para alcanzar el objetivo que con ella se persigue.

En 2008, la Comisión Europea dirigió un escrito a España amonestándole para que modificara el régimen del IRPF y del Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio del traslado de residencia del contribuyente, de las ganancias y pérdidas patrimoniales pendientes de imputación (en el IRPF) y no realizadas (en el IS). El TJUE emitió dos sentencias del TJUE, de 2012 y 2013, que obligaron a España a cambiar el régimen de la tributación de las plusvalías en la Leyes del IRPF y del Impuesto sobre Sociedades.

En España, el artículo 95 bis.4 de la Ley del IRPF prevé la extinción de la deuda tributaria cuando el contribuyente, por razones laborales y de modo temporal, traslada su residencia a un país o territorio que no es un paraíso fiscal, y también cuando, por cualquier otro motivo y con carácter temporal, traslada su residencia a un Estado con el que España haya suscrito un convenio de doble imposición (CDI) con cláusula de intercambio de información, siempre que en uno y otro supuesto recupere su residencia en España en el plazo de cinco  años y durante ese período no haya transmitido la titularidad de las participaciones.

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